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解讀《中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人稅收政策有關(guān)問(wèn)題的公告》

為貫徹落實(shí)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人稅收政策的通知》(財(cái)稅〔2018〕55號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《通知》)，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人稅收政策的公告》(以下簡(jiǎn)稱《公告》)。為方便納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)理解和執(zhí)行，現(xiàn)對(duì)《公告》解釋如下:

　　一、《公告》出臺(tái)背景

為進(jìn)一步實(shí)施創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展戰(zhàn)略，促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)投資持續(xù)健康發(fā)展，2017年，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，在京津冀、滬粵皖、四川、武漢、Xi、沈陽(yáng)、蘇州工業(yè)園區(qū)8個(gè)綜合創(chuàng)新改革試驗(yàn)區(qū)開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)和天使投資個(gè)稅政策試點(diǎn)。為貫徹落實(shí)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議精神，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于開(kāi)展創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人稅收政策試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2017〕38號(hào))和《關(guān)于開(kāi)展創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人稅收政策試點(diǎn)有關(guān)問(wèn)題的公告》(中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第20號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《試點(diǎn)政策公告》)，確保稅收優(yōu)惠政策精準(zhǔn)落實(shí)。

為更好地鼓勵(lì)和支持種子期、初創(chuàng)期科技型企業(yè)發(fā)展，推動(dòng)實(shí)施大眾創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新戰(zhàn)略，2018年4月25日，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定將創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資稅收政策試點(diǎn)擴(kuò)大至全國(guó)。根據(jù)國(guó)務(wù)院決定，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《通知》，明確全國(guó)范圍內(nèi)對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人的稅收政策。國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《公告》明確政策執(zhí)行口徑、辦理程序、材料等管理要求，提高政策可操作性，方便納稅人準(zhǔn)確享受稅收優(yōu)惠。

　　二、《公告》主要內(nèi)容

(一)執(zhí)行口徑

為提高政策的可操作性和確定性，《公告》在《通知》的基礎(chǔ)上進(jìn)一步明確了部分執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。由于試點(diǎn)期間試點(diǎn)政策執(zhí)行情況良好，為保持政策穩(wěn)定性，《公告》規(guī)定的政策執(zhí)行口徑與試點(diǎn)政策公告一致。具體實(shí)施口徑如下:

首先定義2年口徑和投資時(shí)間計(jì)算口徑?！肮妗焙苊鞔_。《通知》第一條稱，兩年為公司型創(chuàng)投企業(yè)、合伙型創(chuàng)投企業(yè)、天使投資人在初創(chuàng)科技型企業(yè)的實(shí)繳投資兩年，投資時(shí)間自初創(chuàng)科技型企業(yè)接受投資并完成工商變更登記之日起計(jì)算。需要注意的是，對(duì)于創(chuàng)業(yè)投資合伙企業(yè)投資初創(chuàng)科技型企業(yè)，只強(qiáng)調(diào)創(chuàng)業(yè)投資合伙企業(yè)投資初創(chuàng)科技型企業(yè)兩年的實(shí)繳出資，取消了合伙人在創(chuàng)業(yè)投資合伙企業(yè)投資兩年的實(shí)繳出資要求，簡(jiǎn)化了政策條件，有利于政策的精準(zhǔn)執(zhí)行。例如，2018年12月，一家合伙風(fēng)險(xiǎn)資本投資了一家初創(chuàng)的科技型企業(yè)。假設(shè)其他條件符合文件要求，合伙創(chuàng)業(yè)投資的法定合伙人于2019年1月投資合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，2020年12月合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資初創(chuàng)型科技型企業(yè)滿兩年，法定合伙人也可享受稅收試點(diǎn)政策。

二是明確R&D費(fèi)用總額占成本費(fèi)用的比例，即本年度和下一納稅年度R&D費(fèi)用總額占同期成本費(fèi)用總額的比例。這個(gè)口徑是指高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出占比的計(jì)算方法，在一定程度上降低了優(yōu)惠待遇的門檻，讓更多的企業(yè)享受到了政策紅利。例如，2018年5月，一家公司型風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)投資初創(chuàng)科技型企業(yè)。假設(shè)其他條件滿足文件要求，2018年初創(chuàng)科技型企業(yè)發(fā)生R&D費(fèi)用100萬(wàn)元，費(fèi)用1000萬(wàn)元，2018年R&D費(fèi)用占比10%，不到20%；2019年，R&D成本為500萬(wàn)元，成本成本為1000萬(wàn)元。2019年，R&D成本占比50%，高于20%。如果投資年度和下一年度分別滿足R&D費(fèi)用占比20%以上的條件，公司型創(chuàng)投企業(yè)不能享受稅收優(yōu)惠政策。但根據(jù)《公告》明確的口徑，初創(chuàng)科技型企業(yè)當(dāng)年和明年平均R&D費(fèi)用占比30%((100+500)/(1000+1000))，本公司創(chuàng)投企業(yè)可享受稅收優(yōu)惠政策。

三是明確合伙人投資合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)比例的計(jì)算口徑。由于合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資初創(chuàng)型科技企業(yè)，在投資滿2年的當(dāng)年可享受稅收優(yōu)惠政策。因此，計(jì)算出資比例的時(shí)點(diǎn)確定為他們投資滿2年的年末，對(duì)同一年度的2年投資進(jìn)行統(tǒng)一計(jì)算，簡(jiǎn)化了計(jì)算方法，減輕了企業(yè)的稅負(fù)。

第四，明確了職工人數(shù)和總資產(chǎn)的計(jì)算方法。計(jì)算方法是指為保證納稅人準(zhǔn)確理解和運(yùn)用政策，對(duì)小型微利企業(yè)的計(jì)算方法。

第五，明確法人合伙人可以合并計(jì)算扣除。即法人合伙人投資多個(gè)合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的，可扣除的投資金額和收益分成可以合并計(jì)算?？紤]到法人合伙人可能投資多家符合條件的合伙型風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)，且合伙型風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)分布可能不同，部分風(fēng)險(xiǎn)投資活動(dòng)存在一定風(fēng)險(xiǎn)，可能永遠(yuǎn)得不到回報(bào)。因此，允許以合并方式計(jì)算扣除額，并將符合現(xiàn)行政策規(guī)定的合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)全部納入合并范圍，將使法人合伙人能夠充分、及時(shí)扣除，保證稅收優(yōu)惠政策效果的充分發(fā)揮。

合并扣除范圍不僅包括符合《通知》規(guī)定條件的合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，還包括符合《中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于有限合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)法人合伙人企業(yè)所得稅有關(guān)問(wèn)題的公告》(中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第81號(hào))規(guī)定條件的合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)。

(2)處理程序和材料

1.企業(yè)所得稅

中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布修訂后的:公告(中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第23號(hào))明確，企業(yè)通過(guò)自主決定、申報(bào)享受、留存相關(guān)資料備查等方式享受優(yōu)惠待遇，不再要求企業(yè)辦理備案手續(xù)。據(jù)此，《公告》調(diào)整了公司型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和合伙型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)法人合伙人享受優(yōu)惠待遇的辦理程序，并明確按照《中華人民共和國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第23號(hào)》的規(guī)定辦理相關(guān)手續(xù)。此外，為進(jìn)一步簡(jiǎn)政放權(quán)，減輕納稅人負(fù)擔(dān)，《公告》不再要求合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)法人合伙人收入分配明細(xì)表》，而是由合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)直接提供給法人合伙人備查。

(2)個(gè)人所得稅

(一)備案程序

①合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個(gè)人合伙人備案。合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個(gè)人合伙人備案的相關(guān)手續(xù)主要由合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)辦理，個(gè)人無(wú)需另行辦理備案手續(xù)。合伙創(chuàng)業(yè)投資在初創(chuàng)科技型企業(yè)投資滿2年的年度結(jié)束后3個(gè)月內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個(gè)人所得稅投資抵扣備案表》，其他資料留存?zhèn)洳椤Ａ舸鎮(zhèn)洳橘Y料與公司型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和合伙型創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)法定合伙人相同，包括發(fā)展改革部門或證券監(jiān)管部門出具的符合創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)要求的年度證明材料，初創(chuàng)科技型企業(yè)收到現(xiàn)金投資時(shí)的投資合同(協(xié)議)、章程及實(shí)際投資的相關(guān)證明材料， 創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方持有初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)比例的說(shuō)明，被投資企業(yè)符合初創(chuàng)科技型企業(yè)要求的相關(guān)信息等。

②天使投資個(gè)人記錄。與合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的個(gè)人合伙人不同，天使投資人需要在初創(chuàng)科技企業(yè)投資24個(gè)月后的次月15日內(nèi)，與初創(chuàng)科技企業(yè)一起向初創(chuàng)科技企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案并提交《天使投資個(gè)人所得稅投資扣除備案表》。符合開(kāi)辦科技型企業(yè)要求的被投資企業(yè)相關(guān)資料應(yīng)留存?zhèn)洳?，包括開(kāi)辦科技型企業(yè)接受現(xiàn)金投資時(shí)的投資合同(協(xié)議)、章程及實(shí)際投資的相關(guān)證明材料，符合開(kāi)辦科技型企業(yè)要求的被投資企業(yè)相關(guān)資料。

(2)個(gè)人享受投資抵扣政策的操作方法

①合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個(gè)人合伙人申報(bào)扣除

首先，合伙風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)每年提交投資扣除。合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)在投資開(kāi)辦科技型企業(yè)滿2年后，于每年年度終了后3個(gè)月內(nèi)，向合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個(gè)人所得稅投資抵扣表》。第二，在個(gè)人合伙人辦理年度納稅申報(bào)時(shí)扣除。風(fēng)險(xiǎn)投資合伙企業(yè)的個(gè)人合伙人可以享受投資扣除，只要他們通常提交年度納稅申報(bào)單。在填報(bào)申報(bào)表時(shí)，當(dāng)年允許扣除的投資金額需要在年度申報(bào)表《個(gè)人所得稅生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得納稅申報(bào)表(表B)》中允許扣除的其他費(fèi)用中填報(bào)。

②天使投資個(gè)人申報(bào)扣除

一是轉(zhuǎn)讓未上市初創(chuàng)科技企業(yè)股權(quán)。天使投資人可在深圳貨運(yùn)代理新公司社保登記技能轉(zhuǎn)移次月15日內(nèi)申請(qǐng)投資扣款。具體來(lái)說(shuō)，需要向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交《天使投資個(gè)人所得稅投資抵扣表》和《投資開(kāi)辦科技型企業(yè)后稅務(wù)機(jī)關(guān)受理的天使投資個(gè)人所得稅投資抵扣備案表》。

二是投資轉(zhuǎn)讓后在上交所、深交所上市的初創(chuàng)科技企業(yè)股票。天使投資人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股的稅務(wù)結(jié)算時(shí)，應(yīng)當(dāng)辦理投資抵扣。

(3)天使投資人投資的初創(chuàng)科技型企業(yè)注銷清算的稅務(wù)處理。

天使投資的初創(chuàng)科技型企業(yè)被注銷清算的，未扣除的投資金額可在其他符合投資扣除條件的初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)的36個(gè)月內(nèi)扣除。具體來(lái)說(shuō)，它分兩步進(jìn)行:

①初創(chuàng)科技型企業(yè)注銷清算時(shí)，天使投資人應(yīng)持前次投資抵扣備案的《天使投資個(gè)人所得稅投資抵扣備案表》，及時(shí)到原初創(chuàng)科技型企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理登記。

②轉(zhuǎn)讓其他初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)投資抵扣時(shí)，投資抵扣手續(xù)憑稅務(wù)機(jī)關(guān)登記的注銷清算企業(yè)《天使投資個(gè)人所得稅投資抵扣記錄表》和稅務(wù)機(jī)關(guān)受理的投資抵扣前期《天使投資個(gè)人所得稅投資抵扣表》辦理。

(3)其他管理要求

首先是明確轉(zhuǎn)介機(jī)制?！豆妗访鞔_，在對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)及創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)合伙人享受的優(yōu)惠政策的后續(xù)管理中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)初創(chuàng)科技型企業(yè)是否符合規(guī)定條件有異議的，可以向相關(guān)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)求助，提供相關(guān)資料，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極配合。

二是明確騙取扣除的處罰。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)合伙人、天使投資個(gè)人、初創(chuàng)科技型企業(yè)提供虛假信息，故意隱瞞投資扣除或者采取其他手段騙取投資扣除，未繳或者少繳應(yīng)納稅款的，依照稅收征管法的有關(guān)規(guī)定處理。

以上兩項(xiàng)要求與試點(diǎn)政策公告規(guī)定一致。

(4)實(shí)施時(shí)間

實(shí)施時(shí)間與《通知》一致。天使投資個(gè)人所得稅相關(guān)規(guī)定自2018年7月1日起執(zhí)行，其他所得稅規(guī)定自2018年1月1日起執(zhí)行。開(kāi)封市、三水區(qū)原試點(diǎn)政策實(shí)施時(shí)間為:企業(yè)所得稅政策自2017年1月1日起實(shí)施，個(gè)人所得稅政策自2017年7月1日起實(shí)施?？紤]到合伙創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)個(gè)人合伙人政策的實(shí)施時(shí)間可以與法人合伙人一致，《通知》調(diào)整了個(gè)人合伙人的實(shí)施時(shí)間，明確天使投資個(gè)人所得稅政策自2018年7月1日起實(shí)施，其他政策自2018年1月1日起實(shí)施?！豆妗返膶?shí)施時(shí)間作了相應(yīng)調(diào)整。

(5)過(guò)渡性條款

《公告》已在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施，覆蓋試點(diǎn)政策公告實(shí)施地區(qū)。為避免政策碎片化，便于納稅人準(zhǔn)確發(fā)現(xiàn)和理解政策，有必要及時(shí)廢止試點(diǎn)政策公告?？紤]到天使投資個(gè)人所得稅政策自2018年7月1日起實(shí)施，試點(diǎn)政策公告應(yīng)自2018年7月1日起廢止，確保政策無(wú)縫銜接。同時(shí)，根據(jù)政策規(guī)定，2年后不足以在當(dāng)年扣除的投資金額，可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。為避免試點(diǎn)政策公告廢止后執(zhí)行的模糊性，統(tǒng)一政策執(zhí)行口徑，公告明確規(guī)定符合試點(diǎn)政策條件的投資額可按要求繼續(xù)扣除。例如，2015年12月，某公司型創(chuàng)投企業(yè)向一家初創(chuàng)科技型企業(yè)投資100萬(wàn)元，符合試點(diǎn)政策條件。2017年匯算清繳時(shí)，應(yīng)納稅所得額(扣除前)為50萬(wàn)元，可抵扣投資為70萬(wàn)元(100萬(wàn)元&次；70%)，當(dāng)年實(shí)際可抵扣的應(yīng)納稅所得額為50萬(wàn)元，剩余20萬(wàn)元可結(jié)轉(zhuǎn)2018年及以后抵扣。

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